Ustawodawca wprowadził dwa sposoby ustalania podstawy opodatkowania budowli. Zgodnie z art. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, jeśli podatnik dokonuje odpisów amortyzacyjnych od wartości budowli, podstawą opodatkowania jest wartość będąca podstawą obliczania amortyzacji w danym roku podatkowym, czyli wartość początkowa. Natomiast jeśli nie dokonuje odpisów amortyzacyjnych, podstawę opodatkowania stanowi wartość rynkowa budowli.
Wartość początkową należy, co do zasady, rozumieć jako cenę nabycia lub koszt wytworzenia środka trwałego, którą oblicza się w oparciu o zasady rachunkowości oraz przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Natomiast wartość rynkową stanowi szacunkowa kwota, jaką w dniu wyceny można uzyskać za nieruchomość w transakcji sprzedaży zawieranej na warunkach rynkowych pomiędzy kupującym a sprzedający. O ile wartość początkowa jest wartością dokładnie określoną i wynika z zapisów Ewidencji Środków Trwałych, to wartość rynkową podatnik określa sam lub korzystając z pomocy rzeczoznawcy majątkowego. W przypadku wątpliwości, organ podatkowy może zweryfikować wskazaną wartość rynkową.
Opodatkowanie wg Ewidencji Środków Trwałych
Zasady określania podstawy opodatkowania budowli wydają się być dość proste przy założeniu, iż jedna pozycja w Ewidencji Środków Trwałych stanowi jeden przedmiot opodatkowania. Sytuacja komplikuje się, gdy nie zachodzi tożsamość między środkami trwałymi utworzonymi zgodnie z dyspozycjami ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych a budowlami opodatkowanymi podatkiem od nieruchomości. Sytuacja taka może mieć miejsce w przypadku bardziej skomplikowanych budowli, stanowiących niejako „zespół” środków trwałych, jak np. elektrownie wiatrowe.
Z takim zagadnieniem prawnym zmierzył się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 lipca 2020 r. (sygn. akt. II FSK 2561/19). Podatnik zwrócił się z wnioskiem o udzielenie indywidualnej interpretacji podatkowej dotyczącej stanu prawnego obowiązującego w stosunku do zobowiązań podatkowych za 2017 r. We wniosku podatnik wskazał, że w jego Ewidencji Środków Trwałych figurują dwie odrębne pozycje. Chodziło o części budowlane elektrowni wiatrowych (fundamenty i wieża) oraz urządzenia służące do wytwarzania energii elektrycznej (urządzenia wiatrowe). Natomiast przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości są elektrownie wiatrowe jako całość.
Jak opodatkować elektrownie wiatrowe?
Zgodnie z ustawą z dnia 20 maja 2016 r. o inwestycjach w zakresie elektrowni wiatrowych, w brzmieniu obowiązującym od 16 lipca 2016 r. do 31 grudnia 2017 r., konstrukcję taką definiowało się jako budowlę w rozumieniu przepisów prawa budowlanego, składającą się co najmniej z fundamentu, wieży oraz elementów technicznych. Podatnik podkreślił, że w jego Ewidencji Środków Trwałych elektrownie wiatrowe nie stanowią samodzielnego, kompletnego środka trwałego.
W wartości początkowej urządzeń wiatrowych ujawnionej w ewidencji zostały skapitalizowane nie tylko wydatki na urządzenia stanowiące przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, ale także koszty związane z budową innych elementów i infrastruktury towarzyszącej. Zaliczymy do nich oprogramowanie, które monitoruje działanie oraz pozwala kontrolować pracę urządzenia wiatrowego, wyciągarkę wraz z olinowaniem, oświetlenie ostrzegawcze, zabezpieczenie odgromowe, chłodnice i wentylatory, wiatrowskaz, anemometr oraz wyłączniki awaryjne. Do wartości początkowej urządzeń wiatrowych zaliczono także inne wydatki o charakterze ogólnym (m.in. wydatki na usługi prawne, tłumaczenia, usługi zarządzania projektem, ochronę).
Wartość rynkowa czy początkowa?
Podatnik przyjął, iż podstawę opodatkowania elektrowni wiatrowej w 2017 r. będzie stanowić jej wartość rynkowa. Mimo negatywnej oceny takiego stanowiska przez organ interpretacyjny, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu (w wyroku z dnia 3 lipca 2019 roku, sygn. akt. I SA/Po 155/19), a następnie Naczelny Sąd Administracyjny (w wyroku z dnia 17 lipca 2020 roku, sygn. akt. II FSK 2561/19) zaaprobowały stanowisko podatnika. Sądy obu instancji argumentowały, że jeżeli nie zachodzi tożsamość pomiędzy budowlą lub jej częścią będącą przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości a środkiem trwałym, od którego dokonywane są odpisy amortyzacyjne, podstawę opodatkowania powinna stanowić wartość rynkowa.
Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, iż przepis art. 4 ust. 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie dopuszcza możliwości rekonstruowania wartości budowli lub ich części przez operacje rachunkowe uwzględniające wartość początkową środków trwałych mogących wchodzić w skład tych budowli.
W opisanej sprawie wskazanie sumy wartości początkowej środków trwałych, jako podstawy opodatkowania elektrowni wiatrowej, prowadziłoby do opodatkowania podatkiem od nieruchomości obiektów, które nie stanowią przedmiotu opodatkowania, a w konsekwencji do zawyżenia zobowiązania.
Warto zauważyć, że analogiczne stanowisko zostało przedstawione przez Naczelny Sąd Administracyjny również we wcześniejszych wyrokach (wyrok NSA z dnia 15 stycznia 2020 r. o sygn. akt II FSK 352/18, z dnia 4 lutego 2020 r. o sygn. akt II FSK 2584/19 oraz z dnia 12 lutego 2020 r. o sygn. akt II FSK 796/18).
Autor: Jakub Ostrowski, Starszy konsultant w Dziale podatków i opłat lokalnych
Brak komentarzy